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完成我国两大主体税种彻底改革的建议

                                                       韩绍初
一、我国现行两大主体税种作用虽然巨大,但弊端严重
       为适应改革开放要求,我国税制改革置于经济体制改革的优先地位。首先建立了涉外税制,为吸引外资、引进技术创造了良好的税收条件。同时,又大力改革国内税收体制,恢复了税收制度,积极发挥了税收对经济的促进作用。
       这里着重介绍我国现行税制中商品销售税和企业所得税两大主体税种设置、改革、发挥作用和存在弊病的情况。
       随着改革的逐步推进,为了促进我国工业改组和实现专业化,1983年,吸取国外实行增值税的经验,以排除货物贸易中的重复征税因素;1994年为配合经济体制向社会主义市场经济转轨,将增值税扩大到了货物贸易的全范围,并且合并了内外两套商品销售税制度,统一实行了增值税,营造了公平竞争的税收环境。2013年又进一步决定将营业税改为增值税,从而把服务贸易也纳入了增值税范围,使增值税扩大到了商品经济全领域。这对消除服务业重复征税、促进其发展发挥了重要作用。
        回顾以往,我国从引进增值税到增值税在全国全面推行,对我国整个经济的快速发展,以及推动我国经济体制向社会主义市场经济方向成功转轨和健康发展,起了重要的作用。我国经济能够在短期内奇迹般的发展,经济规模能跃居世界的第二位,应当说税制改革是功不可没的。
        我国在推动间接税改革的同时,企业所得税制也进行了成功的改造。特别是将内外分别征收的两套企业所得税制统一为一套税制,营造了内外资企业公平竞争的税收环境。我国能够大量的吸引外资,能够顺利向市场经济转轨,改革企业所得税制度同样也是功不可没的。
       但现行的这两大税种存在着严重的结构性弊端。
       先说销售税。我国早期的传统商品销售税,属于调节商品消费的税种,商户是法定的缴税单位。缴税单位再以转嫁税负的方式,向商品购买方价外收取商品销售税。因而,实际负担商品销售税的是商品购买者和消费者。也就是谁买商品就由谁付税,这一税种对商品消费起着重要的调节作用 。
       再说企业所得税。英国人在创建企业所得税时,改变了商品销售税的征税方向,商户所交的税不再向买方转嫁,从而把对购买者价外课征的商品销售税,改成了对卖方价内征收的税,导致征税方向错位。商品销售税变成了谁卖商品就对谁征税,使商品销售税不但丧失了调节消费的功能,而且额外加重了企业的负担,成为企业负担沉重的主因。
       这两个税种同时征收的结果是:对企业既征商品销售税又征企业所得税,形成了对企业“两税同征、两税同源、税源相互交叉和税收职能紊乱”的不合理税制结构;对企业先征商品销售税后再征所得税时,允许企业从成本中扣除商品销售税。这一征一扣就使两税税际关系错乱,相互干扰,相互影响,产生了“你涨我消”的“跷跷板”效应。商品销售税增长越快,企业所得税税基的扣除因素就越大,所得税收入就越少,从而扭曲了税收征收功能。
       几个世纪以来正是因为两大主体税种存在着这些弊端,人们早就视间接税为“不良税制”,其根源就在于此。因此各国都在改革。
二、国际上对两大税种都进行改革,并取得明显成效
       上个世纪六十年代,法国启动了对间接税即商品销售税的改革工程,当时改革的着眼点只限于视为“不良税种”的间接税,并不涉及直接税(企业所得税)。
       各国改造间接税是采取边探索、边改进,分阶段进行的。法国率先在货物贸易范围实行了增值税;欧盟则进一步将增值税扩大到服务贸易领域,使增值税成为在整个商品经济领域征税的税种。但是欧盟的增值税由于参与国原税制差异性很大,很难协调一致,因此,保留了许多特殊性的优惠条款和不同的税率,这就增加了增值税的复杂性和不统一性,使改革不能到位。到了八十年代后期,新西兰在不受外界干预的情况下,以欧盟增值税为基础,进一步改进了增值税,将增值税建成了一个税收机制完整的新税种。欧洲人把它称为“现代增值税”。所谓现代增值税实际上已成为一种统一、优化、简化对商品购买方价外征收的商品劳务税。
       由于现代增值税由向企业课税改为向买方价外课税,使新税恢复了调节商品消费的税收功能,减轻了企业负担,而且征纳税简便易行。在上世纪九十年代被许多国家所采用,使推行现代增值税进入了快车道。到现在全世界不完全统计,已有160多个国家实行了增值税,其中一半以上的国家实行了现代增值税。
       在间接税改造过程中,出乎人们意料的是由于间接税被彻底改造:一是不向企业征税,二是增值税不进企业成本。从而彻底的切断了与企业所得税的“孪生”关系。把原来同征同源、税源相互交叉的两大税种改造成了分征分源,税源互不交叉的两个独立的税种。对买方征现代增值税,对卖方征企业所得税。买卖双方各征一税,从而厘清了两大主体税种的税际关系。不仅原来视为“不良税种”的间接税改成了良税,而且把原来被人们视为“良税”的直接税也真正的变成了名副其实的良税。
三、深化我国两大主体税种改革不仅紧迫,而且条件具备
       为了有利于说明问题,我们根据现有统计数据将我国2007年对两大主体税种进行初步改革至2015年的收入变化情况列表如下:
   
年份和2015年比2007年增减百分点 两税合计占全部
税收总收入的比重
商品销售税占税收总收入的比重 企业所得税占税
收总收入的比重
2007 70.42% 54.17% 16.25%
2015 70.23% 48.52% 21.71%
增减百分点 +0.2 -5.65 +5.46
注:为使统计口径一致,包含劳务服务征收的营业税。
       上表突出说明,我国两大主体税种的改革还远没有到位。首先是商品销售税,2015年虽比2007年降低了5.65个百分点,但“一税独大”的现象仍未改变,几乎占税收总收入的“半壁江山”。与国外各国的税制比较,其比重仍独占鳌头。同时,企业所得税的比重虽然增大了5.46个百分点,但其收入水平仍不足商品销售税的一半。这说明我国两大税种还必须进行深层次改革,以进一步完善两大税种的税制结构,厘清两税的税际关系。
       从当前我国经济和全球经济发展的总趋势来看,客观上也要求我国早日完善商品销售税和企业所得税两大主体税种的税收制度,以推动我国经济的进一步发展和一带一路互联互通政策的落实,以及全球经济的共同发展。如果我们的税制改革停留在现阶段的水平上,不仅对国内的经济发展和改革不利,而且会阻碍我国对外开放的扩大和一带一路互联互通战略的顺利推进。
      上表还说明,深化两税改革具备了很好的条件和经验。这反映在两方面:
       一是两大税种的总收入规模,一直保持着70%的稳定水平。这说明经过八年的改革和发展,既没有增加企业的税收负担,也没有减少国家税收收入,继续深化两税改革,彻底解决现行两税的弊端,不会影响经济大局的稳定。
       二是两税的收入结构却发生了明显的变化。商品销售税随增值税征税范围扩大,不论是货物贸易,还是服务贸易,都由于重复征税的因素有所减少,企业缴纳的商品销售税比重呈明显下降趋势(由2007年占54.17%降为2015年的48.52%,降了5.65个百分点);而企业所得税因商品销售税的降低,企业利润增大,收入也相应增大,因而收入比重呈上升趋势(由2007年的16.25%增加到2015年的21.71%,增加了5.46个百分点)。这说明,由于两税税制结构得到一定的调整,它们在税收总收入中的结构也相应改善,显示出八年来两税改革已取得了很好效果,继续深化两税改革,有利于彻底解决现行两税的弊端。
       以上充分说明,通过前八年税制改革的经验,进一步深化两税改革的路子已经探明,目标已经清晰,有较多成功经验的积累,加之政治经济大环境的越来越好,特别是党的十九大的召开,可以说完全具备了完成我国两大主体税种彻底改革的条件。
四、释疑几个各方都非常关注的问题
       1、企业税负重的根本原因何在?
       企业税负重是不可否认的客观事实,但其根本原因并非国家加税造成的,而是把原来向买方价外征收的商品销售税,变为对企业价内征收,使征税方向错位所造成的。因此,只有改变税制结构,重新调整征税方向,将向卖方征收的税回归到向买方征收,才能彻底解决企业税收负担沉重的问题。我们进行商品销售税的彻底改革,就是要解决这个问题。目前有人认为,企业负担重是由于国家征多了税所造成的,把商品销售税的税率称为“死亡税率”,要求国家较大幅度减税,显然这是不正确的。
       2、深化两税改革的焦点放在哪里?
下一步深化两税改革的焦点,应当仍然放在调整两税结构、厘清税际关系方面,要求两税做到依法征收。这就是一方面要求不该收的税一概不收,另一方面该收的税必须征足,真正做到国家实际收的税与法定应征的税完全一致,做到该增的增,该减的减。不能片面的只讲减税,而不讲增税。这是正确处理企业同国家关系的根本原则,不能偏废。
       3、深化商品销售税改革是否会增加消费者负担?
       从现象上看,商品劳务税由企业负担调整为由消费者负担,似乎增加了消费者的负担,然而这种增加正是改革税制恢复税收调节消费功能的必然要求。它一方面减轻了企业负担,另一方面强化了税收调节消费的作用。从历史上看,过去两千年来商品销售税一直是向消费者征收的,现在重新恢复向消费者征收并没有额外加重消费者负担。
       4、深化两税改革会不会减少财政收入、增大财政赤字?
       两大税种结构调整所解决的是应该向谁征税的问题,即由向企业征收转为向消费者征收,只要税率不变,国家的财政收入不会增加,也不会减少;而所得税由原来扣除商品销售税后再按净所得征税,改为不扣除商品销售税的企业利润征税,随税基的扩大,财政收入将会有所增加。因此改革两税,既减轻了企业负担,又不会为国家财政“捅窟窿”。
五、做好深化两税改革组织工作的几点具体建议
       推进和完成我国两大主体税种彻底改革任务是一项巨大而繁重的工程,必须首先做好科学组织工作。就此提以下具体建议:
       1、要建立一个强有力的研究班子。主要是要研究提出深化两税改革的可供财税主管机关决策的具体方案。其中最主要的是确定科学的改革目标,提出处理好企业、居民与国家,中央与地方等各方关系的原则,做好精确测算,研究好实施步骤、方法和时间要求,为中央和国务院顶层决策提供科学可靠的基础。在设计和决策过程中要广泛听取意见,实行民主决策。
      2、做好立法和宣传工作。要将改革与立法结合起来,在顶层设计的基础上先完成立法,再在全国统一颁布执行。并加强宣传工作,把改革的目标向企业和民众说清楚。
      3、科学把握时间和进程。既抓紧时机,争取快步走,又不抢时间,不走碎步,不匆促决定。争取在最短的时间内完成两大主体税种彻底改革的任务。
 
 
    (本建言作者为财政部税政司首任司长,国务院税则委员会原副主任,中国国际税收研究会原副会长兼秘书长 )
  
      韩绍初(原名韩光涛)湖北黄陂人,中共觉员。1953年毕业于武汉大学经济系税务专业。同年分配到财政部税务总局工作。历任办事员、科员、科长、副处长、政策研究室主任、财政部财税改革办公室主任,财政部组建税政司后担任首任司长,同时兼任国务院税则委员会副主任。
1994年退休后担任中国国际税收研究会副会长兼秘书长,中国人民大学、中央财经大学等全国重点大学的兼职教授,特聘研究员,研究生导师。著有《增值税概说》《各国增值税》《税收知识大全》《中国加入世界贸易组织与税收制度改革》等十余部税收论著。在国内外发表论文六十余篇。他长期从事税收工作,积极主张改革中国税制,引进增值税制,并以所得税形式取代国营企业利润上交制度,是国家改革开放后历次税制改革的主要参与者和具体方家设计者之一,在建立和发展中国增值税制度方面做出了贡献,是我国著名税务专家。
 
 
 
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